BB-Kommentar

Überschätzung der Personalfunktion

Problem

Der BFH hat kürzlich über die Folgen einer personallosen Betriebstätte entschieden und sich in diesem Zusammenhang mit der deutschen Fassung von § 1 Abs. 5 und 6 AStG und der AOA Grundsätze entsprechend dem OECD-Bericht v. 22.7.2010 (OECD-Rep. 2010) i. d. F. der BsGaV v. 13.10.2014 befasst. Im entschiedenen Fall betrieb eine KG, bestehend aus einer ApS (Kapitalgesellschaft dänischen Rechts) als phG und einer dänischen KG (die alleine am Kapital beteiligt war) als Kommanditistin, seit 2011 in Deutschland einen Windpark also mehrere Windkraftanlagen auf fremdem Grund und Boden. Aufgrund von § 1 Abs. 5 und 6 AStG in Verbindung mit der BsGaV ging das FA ab 2013 davon aus, dass die Anlage fortan mangels deutschen Personals der Geschäftsleistungs-Betriebstätte in Dänemark zuzurechnen sei. Das habe zu einer steuerlichen Entstrickung der gesamten deutschen Windkraftanlage geführt. Gestritten wird um die dadurch realisierten Ertragsteuern. – Der I. Senat hat die Aussetzung der Vollziehung durch das FG bestätigt wegen Zweifeln, ob die Grundsätze der Zuordnung von Wirtschaftsgütern nach der Personalfunktion bei personenlosen Betriebstätten überhaupt anwendbar sind.

Zusammenfassung

Der Entscheidung ist zuzustimmen. Die Rechtslage bei personallosen Betriebstätten ist allerdings nur in Deutschland ungeklärt (vgl. Blumers, DB 2021, 1159). Innerhalb der OECD ist sie eindeutig geklärt und daher in anderen OECD-Mitgliedsstaaten auch nicht streitig. Es ist aber gar nicht das Gesetz, also § 1 Abs. 5 AStG, das die Personalfunktion als maßgebliches Kriterium in den Vordergrund stellt und das so zu dieser Fehlinterpretation durch das FA geführt hat. Denn das Gesetz stellt die Personalfunktion (insoweit neutral) neben andere Zuordnungskriterien, nämlich Assets, Risiken und Kapital (§1 Abs. 5 S. 3 AStG). Es sind vielmehr die Betriebstätten-Gewinnaufteilungs-Verordnung (BsGaV) und ihr folgend die Verwaltungsgrundsätze Betriebstätten-Gewinnaufteilung v. 22.12.2016 (VWG BsGa, BStBl. I 2017, 182), die diese vom OECD-Rep. 2010 abweichende Auffassung über die entscheidende Rolle der Personalfunktion behaupten (§§ 2, 4 ff. BsGaV, Tz. 444 ff. VWG BsGa). Die BsGaV geht aber auch schon deshalb über die Verordnungsermächtigung nach § 1 Abs. 6 AStG hinaus, weil diese Ermächtigung sich auf die Regeln der OECD bezieht und Abweichungen allenfalls zulässt, soweit dies im OECD-Rep. 2010 vorgegeben ist. Davon kann hier aber keine Rede sein. Die Verordnung ist daher insoweit rechtswidrig und unwirksam. Entsprechendes gilt für die VWG.

PRAXISFOLGEN

Die Personalfunktion spielt nach dem OECD-Rep. 2010 nur für die Aufgabenverteilung im Gesamtunternehmen eine Rolle (vgl. OECD-Rep. 2010, Tz. 62; Blumers, DB 2021, 1159, 1160, unter II. 2. c). Dabei geht es nach dem eindeutigen Wortlaut der Regelung um das Gesamtpersonal dieses Unternehmens einschließlich der Betriebstätte, das für die Zuordnung der wesentlichen Aufgaben zu Stammhaus, Betriebstätten und ggfs. Tochtergesellschaften eingesetzt wird. Der wesentliche Fehler der BsGaV liegt also darin, dass der hier verwendete Begriff der Personalfunktion nicht zutreffend gegenüber den “significant people functions” für die Zurechnung von Assets, Risiken (und Kapital) unterschieden wird. Es ist augenscheinlich ein reines Sprachproblem. Denn es existiert in anderen OECD-Mitgliedsstaaten nicht. Dabei macht der OECD-Rep. 2010 die unterschiedlichen Verwendungen des Begriffs “Personalfunktion” sehr deutlich. Das folgt sowohl aus dem insoweit klaren Wortlaut des OECD-Rep. 2010 wie dem Systemzusammenhang.