BB-Kommentar

Für Vorleistungen vor dem Bilanzstichtag ist ein pRAP zu bilden

Problem

Die Bilanzposten “Rückstellungen” wie auch “passive Rechnungabgrenzungsposten” (pRAP) spielen für den bilanzierenden Steuerpflichtigen regelmäßig eine wichtige Rolle, da sich diese unmittelbar auf den Jahresüberschuss und damit auf den vom Steuerpflichtigen zu versteuernden Gewinn auswirken: Je höher der pRAP bzw. die Rückstellung, desto niedriger das zu versteuernde Einkommen.

Der Anwendungsbereich des pRAP wird durch die §§ 250 Abs. 2 HGB, 5 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 EStG umschrieben: Für Einnahmen vor dem Bilanzstichtag, die einen Ertrag für einen Zeitraum nach dem Bilanzstichtag darstellen, ist ein pRAP zu bilden, der zeitanteilig aufzulösen ist. Der Anwendungsbereich des Rechnungsabgrenzungspostens betrifft v. a. Vorleistungen eines Vertragspartners im Rahmen eines gegenseitigen Vertrags. Die Regelung soll dabei gewährleisten, dass ein vom Steuerpflichtigen vorab vereinnahmtes Entgelt entsprechend dem Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HS 2 Nr. 5 HGB) erst dann (durch Auflösung des pRAP) erfolgswirksam wird, wenn der Steuerpflichtige seine noch ausstehende Gegenleistung tatsächlich erbracht hat. Demgegenüber setzt eine Verbindlichkeitsrückstellung eine betrieblich veranlasste, dem Grund nach jedoch ungewisse Verbindlichkeit gegenüber einem anderen voraus, sofern wahrscheinlich ist, dass die Verbindlichkeit entstehen wird und der Steuerpflichtige in Anspruch genommen wird.

Die Abgrenzung eines pRAP von der Verbindlichkeitsrückstellung kann im Einzelfall schwierig sein, wie die Entscheidung des FG Bremen vom 27.8.2020 zeigt.