BB-Kommentar

BFH verlangt zu Recht besondere Sorgfalt im Investitionsjahr

Problem

Kleinen und mittleren Betrieben gewährt § 7g Abs. 1 EStG einen sog. Investitionsabzugsbetrag für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Bei Ausübung des Wahlrechts dürfen bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abgezogen werden. Bereits entschieden ist, dass der Investitionsabzugsbetrag außerbilanziell abgezogen wird (BFH, 23.3.2016 – IV R 9/14, BStBl. II 2017, 295, BB 2016, 2096 m. BB-Komm. Abele, Rn. 14). Bei Anschaffung oder Herstellung hat der Steuerpflichtige wiederum gem. § 7g Abs. 2 S. 2 Halbs. 1 EStG ein Wahlrecht, ob er die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts mindert oder nicht. Daraus folgt ein gewisses Gestaltungspotenzial, insbesondere mit Blick auf die zukünftige Abschreibung, da sich die AfA-Bemessungsgrundlage bei Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gem. § 7g Abs. 2 S. 2 Halbs. 2 EStG verringert.

Wurde der Abzug bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts versehentlich unterlassen, ist fraglich, ob und bis zu welchem Zeitpunkt das Wahlrecht noch ausgeübt werden kann. Das Wahlrecht zur Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 EStG kann der Steuerpflichtige bis zur formellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausüben. Damit kann der Abzugsbetrag auch noch nachträglich – abweichend von der eingereichten Steuererklärung – gebildet werden (BFH, 17.1.2012 – VIII R 48/10, BStBl. II 2013, 952, BB 2012, 1403 m. BB-Komm von Glasenapp). Handelt es sich dagegen bei der Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten um ein innerbilanzielles Wahlrecht, wäre eine abweichende Wahlrechtsausübung nur noch in den engen Grenzen des § 4 Abs. 2 EStG als Bilanzänderung möglich. Wurde ein Wahlrecht (irrtümlich) nicht ausgeübt, kommt lediglich eine Bilanzänderung nach § 4 Abs. 2 S. 2 EStG in Betracht. Diese ist allerdings nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung, d. h. der Korrektur eines falschen Bilanzansatzes nach § 4 Abs. 2 S. 1 EStG, steht.

Zusammenfassung

Im Streitfall bildete die Klägerin für das Jahr 2011 außerbilanziell einen Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g Abs. 1 EStG a. F. i. H. v. 200 000 Euro für die beabsichtigte Anschaffung von Windenergieanlagen. Die Investition erfolgte im Streitjahr 2012. Der Steuererklärung für das Streitjahr war ein nach Handelsrecht erstellter Jahresabschluss sowie eine Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV beigefügt, in der die Klägerin irrtümlicherweise die Anschaffungskosten der Windenergieanlage nicht nach § 7g Abs. 2 S. 2 Halbs. 1 EStG a. F. minderte. Außerbilanziell löste sie den Investitionsabzugsbetrag allerdings gewinnerhöhend auf. Vor der Veranlagung reichte die Klägerin eine korrigierte Überleitungsrechnung ein, in der sie die Anschaffungskosten der Windenergieanlagen zusätzlich um 200 000 Euro herabsetzte. In den Bescheiden berücksichtigte das FA die korrigierte Überleitungsrechnung nicht. Nach Auffassung des FA handelte es sich bei der begehrten Kürzung der Anschaffungskosten um eine unzulässige Bilanzänderung i. S. d. § 4 Abs. 2 S. 2 EStG. Die Klägerin vertrat dagegen die Auffassung, die Wahlrechtsausübung erfolge außerbilanziell und könne deshalb bis zum Eintritt der formellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung geändert werden.