BB-Kommentar

BFH verneint die gewerbesteuerliche Dividendenkürzung im Einbringungsjahr selbst dann, wenn eine Buchwertfortführung nach § 21 UmwStG erfolgt

Problem

Werden Beteiligungen an Kapitalgesellschaften nach § 21 UmwStG im Wege des qualifizierten Anteilstauschs zum Buchwert in eine andere Kapitalgesellschaft eingebracht, so tritt die übernehmende Gesellschaft nach § 23 Abs. 1 i. V. m. § 4 Abs. 2 S. 3 und § 12 Abs. 3 Halbs. 1 UmwStG steuerlich in die Fußstapfen des Einbringenden. Während das Körperschaftsteuerrecht in § 8b Abs. 4 S. 6 KStG seit 2014 fingiert, dass ein unterjähriger Erwerb einer mindestens 10 %igen Beteiligung als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt gilt, fehlt im Gewerbesteuerrecht eine korrespondierende Regelung. Die Anwendung des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs auf Kapitalgesellschaftsbeteiligungen ab 15 % (§ 9 Nr. 2a S. 1 GewStG) folgt dagegen dem strengen Stichtagsprinzip, wonach die gewerbesteuerliche Kürzung der Dividenden voraussetzt, dass die Beteiligung bereits “zu Beginn des Erhebungszeitraums” (1.1., 00:00 Uhr) bestanden hat.

Der Kern des Problems liegt in der Frage, ob das Umwandlungssteuerrecht mittels Fußstapfentheorie eine Brücke zu diesem Stichtag schlagen kann. Das vorinstanzliche FG Düsseldorf versuchte hierbei, die Lücke über die Generalklausel des § 12 Abs. 3 UmwStG zu schließen: Da der Übernehmer in die “steuerliche Rechtsstellung” des Vorgängers eintritt, müsse ihm auch dessen Besitzstand zum 1.1. zugerechnet werden. Der Umwandlungsvorgang wäre demnach als umfassender Kontinuitätstatbestand zu interpretieren, der auch Zeitpunktmerkmale transponiert.

Dem steht jedoch der Wortlaut der speziellen Anrechnungsnorm in § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG entgegen. Diese sieht eine Zurechnung von Vorbesitzzeiten explizit nur vor, wenn die Dauer der Zugehörigkeit, also ein Zeitraum, für die Besteuerung bedeutsam ist. Für das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg ist jedoch keine Dauer, sondern der Beginn des Erhebungszeitraums, also ein Zeitpunkt, rechtsfolgenauslösend.