BB-Kommentar

Wirksame Bekanntgabe trotz Nichtbestehens der Vollmacht

Problem

Die Beteiligten streiten um die wirksame Bekanntgabe von Einkommensteuerbescheiden. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) wird beim Beklagten und Revisionskläger (FA) zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger wurde zuletzt mit Einkommensteuerbescheiden vom 27.2.2020 für die Jahre 2014 und 2015 veranlagt. Infolge zweier Mitteilungen über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2014 und 2015 vom 16.12.2020 erließ das FA am 21.12.2021 geänderte Einkommensteuerbescheide für 2014 und 2015. Diese führten zu einer Nachzahlung von Einkommensteuer. Der Kläger hatte für seine Einkommensteuerveranlagung die Steuerberaterkanzlei . . . (Kanzlei) bevollmächtigt. Die Vollmachtserteilung war seitens der Kanzlei am 25.3.2021 in die elektronische Vollmachtsdatenbank bei der örtlichen Steuerberaterkammer eingestellt und anschließend vollautomatisiert in das Steuerkonto des Klägers übernommen worden. Die Bevollmächtigung umfasste auch die Entgegennahme von Steuerbescheiden. Die Bekanntgabe der beiden Änderungsbescheide erfolgte an die Kanzlei. Dort gingen die Bescheide am 22.12.2021 (Mittwoch) ein. Zwischenzeitlich hatte der Kläger der Kanzlei das Mandat entzogen. Die Kanzlei löschte die Vollmacht in der Vollmachtsdatenbank am 22.12.2021 und leitete den Widerruf an das FA weiter. Die Information über den Widerruf der Bevollmächtigung ging beim FA am 23.12.2021 ein. Am 27.12.2021 wurde die Bevollmächtigung im Steuerkonto des Klägers gelöscht. Die Änderungsbescheide wurden von der Kanzlei an den Kläger per einfachem Brief weitergeleitet. Der Kläger erhob am 19.7.2022 beim FG eine “Restitutionsklage”. Der Kläger brachte vor, die Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 vom 21.12.2021 nie erhalten zu haben. Die vom Kläger erhobene Klage hatte Erfolg. Das FG kam zu dem Ergebnis, die Änderungsbescheide vom 21.12.2021 für die Jahre 2014 und 2015 seien nicht wirksam bekanntgegeben worden. Dem FA sei vor der Bekanntgabe der Widerruf der Vollmacht mitgeteilt worden. Mit seiner Revision trägt das FA vor: Das FG habe § 122 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) i. V. m. § 124 AO unrichtig angewandt und damit Bundesrecht verletzt. Einer wirksamen Bekanntgabe an einen Bevollmächtigten stehe nicht entgegen, wenn das FA nach Aufgabe zur Post Kenntnis vom Widerruf der Empfangsvollmacht erlange. Bis zum Zugang des Widerrufs beim FA blieben Verfahrenshandlungen des FA gegenüber dem bisherigen Bevollmächtigten wirksam. Dies gelte auch dann, wenn der Widerruf der Empfangsvollmacht innerhalb der Drei-Tages-Fiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO beim FA eingehe. Im Streitfall sei die Empfangsbevollmächtigung der Kanzlei im Zeitpunkt der Übersendung der Einkommensteuerbescheide nicht widerrufen gewesen. Die Empfangsvollmacht sei auch am Tag des tatsächlichen Zugangs, dem 22.12.2021, gegenüber dem FA nicht widerrufen gewesen. Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG sei der Zugang des Widerrufs der Vollmacht beim FA erst am 23.12.2012 erfolgt. Bei der Bekanntgabe habe sich das FA nach § 80 Abs. 5 S. 4 i. V. m. § 122 Abs. 1 S. 4 AO an den Empfangsbevollmächtigten zu wenden.

Zusammenfassung

Die Revision des FA ist begründet. Nach § 122 Abs. 1 S. 1 AO ist ein Verwaltungsakt gegenüber demjenigen bekannt zu geben, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird; er kann aber gemäß Satz 3 der Vorschrift auch gegenüber einem Bevollmächtigten bekannt gegeben werden. § 122 Abs. 1 S. 3 AO räumt der Finanzbehörde mithin ein Ermessen ein, ob sie den Verwaltungsakt an den Beteiligten oder an dessen Bevollmächtigten bekannt gibt. Wird ein Steuerbescheid durch die Post übermittelt (§ 122 Abs. 2 AO), gilt er gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben, außer wenn er nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist. Der Bekanntgabevermutung gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO steht nicht entgegen, dass das FA nach der Aufgabe des Verwaltungsakts zur Post von einem Widerruf der Vollmacht durch den Steuerpflichtigen Kenntnis erlangt hat. Nach § 80 Abs. 1 S. 3 AO wird der Widerruf der Vollmacht der Finanzbehörde gegenüber (erst) wirksam, wenn er ihr zugeht. Bis zu diesem Zeitpunkt kann das FA noch wirksam Verfahrenshandlungen im Sinne von § 80 Abs. 1 S. 2 AO gegenüber dem Bevollmächtigten. Daher ist die wirksame Bekanntgabe eines an einen Bevollmächtigten adressierten Verwaltungsakts, der durch die Post übermittelt wird, nicht davon abhängig, dass die Vollmacht auch bei Ablauf der Frist des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO noch besteht. Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO, der die Bekanntgabe am dritten Tage nach der Aufgabe zur Post ohne weitere tatbestandliche Voraussetzungen vermutet, es sei denn, der Verwaltungsakt ist nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen. Gestützt wird dies weiter durch den Sinn und Zweck des § 80 Abs. 1 S. 3 AO. Diese Regelung soll nach dem Willen des Gesetzesgebers der Rechtssicherheit des FA dienen, damit dieses nicht im Nachhinein von dem Umstand einer nicht mehr existierenden Vollmacht überrascht wird. Die Behörde soll sich insoweit auf eine erteilte Vollmacht verlassen können, bis ihr der Widerruf der Vollmacht zugeht. Maßgeblich ist dabei der Zeitpunkt der letzten Behördenhandlung, hier also der Zeitpunkt der Aufgabe der Steuerbescheide zur Post. Liegt zu diesem Zeitpunkt eine Vollmacht vor und geht der Verwaltungsakt dem Bevollmächtigten auch zu, liegt eine wirksame Bekanntgabe vor. Gemessen an diesen Grundsätzen hat das FG zu Unrecht die wirksame Bekanntgabe der Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 verneint. Die Einkommensteuerbescheide gelten der Kanzlei als Bekanntgabeadressatin am 24.12.2021 wirksam als bekanntgegeben. Die Bescheide sind damit gegenüber dem Kläger als Inhaltsadressaten wirksam geworden. Fehlerhaft ist das FG davon ausgegangen, es spiele keine Rolle, dass die Kanzlei im Zeitpunkt der Absendung der geänderten Steuerbescheide noch Bevollmächtigte des Klägers gewesen sei. Die Einkommensteuerbescheide sind nach den Feststellungen des FG am 21.12.2021 zur Post gegeben worden. Der Kläger hatte der Kanzlei im Zeitpunkt der Absendung am 21.12.2021 noch die Empfangsvollmacht für Steuerbescheide erteilt.

Praxisfolgen

Das Urteil des BFH ist ausgehend von der Gesetzesvorschrift nachvollziehbar. Das Gericht stellt zu Recht darauf ab, ob im Zeitpunkt der relevanten Behördenhandlung eine Vollmacht zugunsten eines Steuerberaters des Steuerpflichtigen bei FA noch vorgelegen hat bzw. nicht bereits wirksam widerrufen gewesen ist. Insofern verschafft das nunmehr vorliegende Urteil Klarheit dahingehend, bis zu welchem Zeitpunkt seitens des FA die wirksame Bekanntgabe einer Behördenentscheidung gegenüber dem Vertreter des Steuerpflichtigen erfolgen kann bzw. konnte.