BB-Kommentar
Vorwegnahme der verschlankten Rn. 20.19 UmwStE-E
Problem
Bei Einbringungen des Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils nach § 20 UmwStG wird regelmäßig der Buchwertansatz des eingebrachten Betriebsvermögens bei der Übernehmerin angestrebt, sodass sich kein Veräußerungsgewinn ergibt und die Einbringung ertragsteuerneutral erfolgen kann. Dies ist an mehrere in § 20 UmwStG kodifizierte Voraussetzungen geknüpft. Sie betreffen nicht nur den sachlichen Anwendungsbereich der Norm sowie die klar erkennbaren Anforderungen des § 20 Abs. 2 S. 2 Nr. 1 bis 4 UmwStG, sondern auch (i) die gültige Antragstellung für den Buchwertansatz gem. § 20 Abs. 2 S. 3 UmwStG und (ii) die Maßgeblichkeit des steuerlichen Übertragungsstichtags gem. § 20 Abs. 5 und 6 UmwStG. Nur um die beiden letztgenannten Anforderungen geht es hier.
Zusammenfassung
Ein Einzelunternehmen sollte im Wege des § 20 UmwStG rückwirkend zum 1.1.2018 zu Buchwerten in eine GmbH eingebracht werden, deren alleiniger Gesellschafter der Einbringende war. Der Ausgliederungsvertrag hielt fest, dass der übertragende Rechtsträger auf den steuerlichen Übertragungsstichtag 31.12.2017 eine Übertragungsbilanz aufzustellen und die übernehmende GmbH auf den Folgetag in ihrer Eröffnungsbilanz die Buchwerte der Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers fortzuführen habe. Erst mehrere Jahre später ermittelte die Außenprüfung, dass der einbringende Kläger im Rückwirkungszeitraum 1.1.–23.7.2018 Entnahmen getätigt hatte, welche die Buchwerte der eingebrachten Wirtschaftsgüter deutlich überstiegen. Gemäß Rn. 20.19 des aktuell noch geltenden UmwStE (BMF, 11.11.2011 – IV C 2 – S 1978 b/08/10001, BStBl. I 2021, 1314) dürfen die Anschaffungskosten der Anteile nicht negativ werden, woraus der Betriebsprüfer die Notwendigkeit eines Zwischenwertansatzes ableitete (vgl. dazu FG Münster, 17.5.2023 – 9 K 935/21 K,
Der Antrag auf Buchwertansatz in der Übernahmebilanz ist gem. § 20 Abs. 2 S. 3 UmwStG spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft zuständigen FA zu stellen. Dieser Wertansatz des eingebrachten Betriebsvermögens in der Übernahmebilanz gilt für den Einbringenden als Veräußerungspreis. Chronologisch hatte der übernehmende Rechtsträger, ohne zuvor eine Übernahme- oder Eröffnungsbilanz einzureichen, die Körperschaftsteuererklärung 2018 der GmbH samt fortgeschriebener Bilanz eingereicht und die Buchwertfortführung zum 31.12.2017 formlos beantragt. Die Übernahmebilanz auf den 31.12.2017 ging dem FA erst nach der Betriebsprüfung zu, sodass sich die Frage stellte, ob der Buchwertantrag maßgeblich war. Dies unterstellt, kam es dann darauf an, ob es bei dem beantragten und begehrten Buchwert bleiben konnte, obwohl die Anschaffungskosten infolge der Entnahmen im Rückwirkungszeitraum aufzustocken waren.