BB-Kommentar

Entscheidung bringt Gewissheit, dass eine Verbindlichkeitsrückstellung auch ohne vertraglichen Anspruch zulässig ist

Problem

Die Bildung von Rückstellungen in Bilanzen dient dem Zweck, künftige wirtschaftliche Belastungen bereits vor dem Zeitpunkt ihres tatsächlichen Eintritts in den Bilanzen des Unternehmers gewinnmindernd zu erfassen. Im Steuerrecht ist die Möglichkeit zur Bildung von Rückstellungen durch eigene Vorgaben im § 5 EStG bereits eingeschränkt. Aber auch bei den steuerlich im Wesentlichen nur zugelassenen Rückstellungen für künftige Verbindlichkeiten gibt es immer wieder Meinungsverschiedenheiten mit der Finanzverwaltung über die Zulässigkeit der Rückstellungsbildung in einigen Einzelfällen. Auch die Frage, wann denn tatsächlich eine künftige Verbindlichkeit vorliegt, kann dabei klärungsbedürftig sein – dies insbesondere, wenn dieser künftigen Verbindlichkeit keine schriftliche und damit ohne Weiteres belegbare vertragliche Verpflichtung zugrunde liegt, sondern ggf. nur eine längere betriebliche Übung zur Zahlung von Mitarbeiterboni. Diese Frage konnte das angerufene FG Münster im vorliegenden Fall nun im Lichte der Rechtsprechung des BFH klären.

Zusammenfassung

Die klagende GmbH gewährte ihren Mitarbeitern bereits seit einigen Jahren und so auch im Streitjahr Bonuszahlungen für das jeweils am 31.12. abgelaufene Wirtschaftsjahr im nachfolgenden Kalenderjahr, wobei sie bei der Höhe der Boni den konkreten wirtschaftlichen Erfolg des abgelaufenen Wirtschaftsjahrs berücksichtigte. Über die Bonuszahlungen gab es weder arbeitsvertragliche Regelungen mit den einzelnen Mitarbeitern noch gesonderte Betriebsvereinbarungen, die für alle Mitarbeiter Geltung entfalten konnten. In einer seit einigen Jahren ausgegebenen Informationsbroschüre für neue Mitarbeiter erwähnte die Klägerin jedoch die Bonuszahlungen, wenngleich sie diese ausdrücklich unter den Vorbehalt der Freiwilligkeit stellte. Die jeweilige Bonuszahlung, so auch die des Streitjahrs, kündigte die Geschäftsführung der Klägerin den Mitarbeitern jeweils kurz nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs innerhalb der ersten Monate per E-Mail in seiner konkreten Höhe an und veranlasste die Auszahlung der Boni unmittelbar im Anschluss daran. In den Bilanzen der Klägerin zum Ende ihrer Wirtschaftsjahre erfasste sie die Bonuszahlungen für das laufende Jahr, da sie erst im Folgejahr zur Auszahlung gelangten, als Rückstellungen in der jeweils konkret berechneten Höhe. Dem widersprach die Betriebsprüfung und ihr folgend das beklagte FA, das die angesetzten Rückstellungen gewinnerhöhend auflöste, weil im alten Wirtschaftsjahr noch keine wirtschaftliche Belastung eingetreten sei. Zudem hätten die Mitarbeiter der Klägerin keinen vertraglichen Anspruch auf die Boni, ein solcher ergebe sich auch nicht aus betrieblich praktizierter Übung.

Die hiergegen vor dem FG erhobene Klage war begründet, die Klägerin hatte die Rückstellung zu Recht gebildet. Gestützt auf die Rechtsprechung des BFH sah das FG die Voraussetzungen einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten als erfüllt an. Im Gegensatz zum Beklagten kam vor dem beschriebenen Hintergrund für das FG eine Rückstellung für Verluste aus schwebenden Geschäften nicht in Betracht. Denn das FG verneinte ein beidseits schwebendes Geschäft, da die Mitarbeiter ihre den Bonuszahlungen zugrundeliegenden arbeitsrechtlichen Verpflichtungen bereits in dem jeweils vorangegangenen (Wirtschafts-)Jahr vollständig erfüllt hatten. Und die Voraussetzungen für eine ungewisse Verbindlichkeit i. S. d. § 249 Abs. 1 S. 1 Alt. 1 HGB i.V. m. § 5 Abs. 1 S. 1 EStG und § 8 Abs. 1 S. 1 KStG waren nach Auffassung des FG ebenfalls sämtlich erfüllt. Insbesondere ist nach der Rechtsprechung des BFH eine hinreichende Wahrscheinlichkeit des künftigen Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach trotz fehlenden Rechtsanspruchs der Mitarbeiter auf Auszahlung der Boni zu bejahen. Denn nach diesen Grundsätzen reicht es aus, wenn die Verbindlichkeit mit hinreichender, also überwiegender Wahrscheinlichkeit künftig entsteht. Diese überwiegende Wahrscheinlichkeit des Entstehens trotz eines fehlenden Rechtsanspruchs stützt das FG dabei auf die im konkreten Einzelfall bejahte ständige Übung der Klägerin, die damit zu einem faktischen rechtlichen Zwang zur fortlaufenden Gewährung der Boni führe. Da die Bonuszahlungen ausdrücklich die guten Arbeitsleistungen des jeweils zuvor abgelaufenen Wirtschaftsjahrs abzugelten bezweckten, lagen sowohl deren rechtlicher als auch deren wirtschaftlicher Bezugspunkt vor dem jeweiligen Bilanzstichtag, so dass nach der Rechtsprechung des BFH mit der daraus resultierenden künftigen Verbindlichkeit nicht nur an die Vergangenheit angeknüpft, sondern auch Vergangenes abgegolten wird. Und schließlich war die Rückstellung nach dem FG auch in zutreffender Höhe gebildet. So sind wertaufhellende Umstände nach der Rechtsprechung des BFH zu berücksichtigen, wenn diese Umstände zum Bilanzstichtag objektiv vorlagen und zeitlich danach, jedoch vor dem Tag der Erstellung der Bilanz bekannt oder wenigstens erkennbar wurden. Beides bejahte das FG vorliegend und ließ damit die von der Klägerin gebildete Rückstellung in ihrer begehrten Höhe zu.