Pascal Hornstein, LL.B., RA/StB, und Felix M. Hefner, M.Sc., StB

Grunderwerbsteuer bei Ausgliederung eines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft oder Personengesellschaft mit Option nach § 1a KStG – die Behaltensfristen des § 6a S. 4 GrEStG

Nach wie vor werden viele kleine, aber auch mittelständische Unternehmen in der Rechtsform des Einzelunternehmens geführt. Gerade in der Gründungsphase bietet das Einzelunternehmen den Vorteil, besonders unkompliziert zu sein und Gründer von Verwaltungsaufwand zu entlasten. In späteren Phasen, häufig im Rahmen einer Unternehmensnachfolge oder nach starkem Wachstum, gewinnt dagegen das Thema Haftungsbeschränkung an Gewicht. Dann kann die Ausgliederung des Betriebs aus dem Vermögen des Kaufmanns in eine Kapitalgesellschaft gemäß §§ 152 ff. UmwG eine Lösung sein. Ertragsteuerlich ist dieser Vorgang meist steuerneutral möglich. Ein Ärgernis ist allerdings oft die Grunderwerbsteuer, wenn sich eine Betriebsimmobilie im Vermögen des Einzelunternehmens befindet. Zur Wahrung der ertragsteuerlichen Neutralität ist es in der Regel erforderlich, die Immobilie mit in die Kapitalgesellschaft auszugliedern, da sie Teil des Betriebs im Sinne des § 20 UmwStG ist. Dass hierbei die Erhebung von Grunderwerbsteuer durch die Finanzbehörden droht, wird manchmal übersehen und resultiert in einem bösen Erwachen des Unternehmers. Da dem Steuerpflichtigen in derartigen Fällen eine Anzeigepflicht obliegt, die einer Steuererklärung gleichsteht (§ 19 Abs. 2 Nr. 4a, Abs. 5 GrEStG), setzen die Finanzbehörden nicht nur die Steuer fest, sondern leiten u. U. unter Einschaltung der Steuerfahndung sogar ein Strafverfahren ein. Wenn die Problematik rechtzeitig erkannt wird, nimmt der Unternehmer in Anbetracht der drohenden Steuer ggf. Abstand von der Umstrukturierung. Dagegen beurteilte das FG Sachsen einen entsprechenden Sachverhalt in seinem Urteil vom 30.6.2021 (2 K 121/21) zugunsten des Steuerpflichtigen als steuerfrei. Hierin widersprach das FG Sachsen der Ansicht der Finanzverwaltung, wonach Grunderwerbsteuer in dieser Konstellation anfalle, und ließ keine Revision zu. Die Finanzverwaltung hatte zuvor im gleich lautenden Erlass der Länder trotz einer gegenläufigen Tendenz in der Rechtsprechung des BFH explizit daran festgehalten, dass bei der Ausgliederung eines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft Grunderwerbsteuer ausgelöst werde – jedenfalls, wenn die Ausgliederung zur Neugründung erfolge (gleich lautender Erlass v. 22.9.2020 – Ziff. 2.1, letzter Satz; so auch Broemel, DStR 2021, 2953, 2955, Fn. 16). Der folgende Beitrag wird zeigen, dass die Entscheidung des FG korrekt ist und die Nichtzulassungsbeschwerde der Finanzverwaltung beim BFH (Az. II B 47/21) keine Aussicht auf Erfolg hat.

I. Anwendung des § 6a GrEStG

Der Eigentumsübergang des Grundstücks infolge einer Ausgliederung eines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft ist grundsätzlich ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 GrEStG. Allerdings ist die Steuerbegünstigung der sog. Konzernklausel, des § 6a GrEStG, zu beachten. § 6a S. 1 GrEStG setzt erstens einen grunderwerbsteuerbaren Vorgang gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 GrEStG sowie zweitens einen Umwandlungsvorgang gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1–3 UmwG, eine Einbringung oder einen anderen Erwerbsvorgang auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage voraus. Des Weiteren müssen nach § 6a S. 3 GrEStG an dem Vorgang ausschließlich ein herrschendes Unternehmen und ein oder mehrere von diesem abhängige Gesellschaften oder mehrere von einem herrschenden Unternehmen abhängige Gesellschaften beteiligt sein.