BB-Kommentar

Mit einer Abweichung des BFH von der Entscheidung des FG ist nicht zu rechnen

Problem

§ 22 UmwStG soll der Missbrauchsvermeidung dienen. Die Intention des Gesetzgebers ist, dass die im Zeitpunkt des Anteilstauschs in den eingebrachten Kapitalgesellschaftsanteilen ruhenden stillen Reserven, die in der Hand des Einbringenden nach Maßgabe des § 3 Nr. 40 EStG steuerverstrickt waren, bei einer binnen sieben Jahren erfolgten Veräußerung durch die übernehmende Gesellschaft der Besteuerung unterliegen. Zu teleologischen Aspekten, z. B. zur Frage, ob es durch die Folgeumwandlung zu einer Statusverbesserung kommt, hat sich der BFH allerdings bislang noch nicht geäußert. Dieses Problem war u. a. auch Gegenstand des vorliegenden Streitfalls.

Zusammenfassung

Dem Streitfall lag folgender Sachverhalt zu Grunde: Die beiden Kommanditisten einer GmbH & Co. KG hielten auch Anteile an der U-GmbH und der UB-GmbH. Zwischen der GmbH & Co. KG und der UB-GmbH bestand eine Betriebsaufspaltung. Sowohl die Anteile an der U-GmbH als auch die Anteile an der UB-GmbH gehörten zum jeweiligen Sonderbetriebsvermögen der beiden Kommanditisten. Im Rahmen eines qualifizierten Anteilstausches brachten die beiden Kommanditisten ihre Anteile an der UB-GmbH in die U-GmbH ein. Am gleichen Tag wurde ein Formwechsel der UB-GmbH zu Buchwerten in die UB-GmbH & Co. KG beschlossen. Ein entsprechender Buchwertantrag wurde gestellt. Diesem stimmte das FA zu. Allerdings wertete das FA den Formwechsel in die UB-GmbH & Co. KG als Verstoß gegen die Sperrfrist des § 22 Abs. 2 UmwStG 2006. Der Formwechsel sei einer Veräußerung gleichgestellt und löse daher bei den ehemaligen Anteilseignern der UB-GmbH die Entstehung eines steuerlichen Einbringungsgewinns II aus. Ein entsprechender Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen wurde erlassen. Im weiteren Verlauf wurde ein Antrag auf Nichtbesteuerung des durch den Formwechsel entstandenen Einbringungsgewinns im Billigkeitswege gestellt. Der Antrag wurde allerdings abgelehnt, da sachliche Billigkeitsgründe i. S. d. § 163 AO nicht erkennbar seien. Gegen den Feststellungsbescheid und die Ablehnung des Billigkeitsantrags wurde jeweils Einspruch eingelegt. Beide Einsprüche blieben jedoch erfolglos. Hiergegen wendete sich die GmbH & Co. KG (Klägerin) mit ihrer Klage beim FG Münster.

Sowohl zur Frage, ob der Formwechsel einer Veräußerung gleichgestellt werden könne und somit einen Verstoß gegen die Sperrfrist des § 22 Abs. 2 UmwStG a. F. auslösen würde, als auch zur Billigkeitsfrage entschied sich das FG Münster gegen die Klägerin. Zur Frage des Sperrfristverstoßes führt das FG aus, dass tauschähnliche Vorgänge einer Veräußerung des von § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG 2006 angesprochenen eingebrachten Anteils gleichzustellen seien. Die geforderte, aber auch ausreichende “Ähnlichkeit” mit einem Tausch bedinge, dass die Transaktion nicht sämtliche Merkmale eines “vollwertigen” Austauschs von Leistung und Gegenleistung bei beiden Transaktionsbeteiligten aufweisen müsse. Eine solche Veräußerung eingebrachter Anteile in Gestalt eines tauschähnlichen Vorgangs durch die übernehmende Kapitalgesellschaft (im Streitfall: U GmbH) würde auch beim Formwechsel der Kapitalgesellschaft, an der die zuvor eingebrachten Anteile bestehen (im Streitfall: UB GmbH), in eine Personengesellschaft vorliegen. Eine teleologische Reduktion des § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG 2006 (bzw. eine teleologische Erweiterung des § 21 Abs. 1 S. 6 Nr. 2 Halbs. 2 UmwStG) hält das FG zwar für erwägenswert, im Ergebnis aber nicht für gerechtfertigt. Zur Billigkeitsfrage ging das FG von einer ermessensfehlerfreien Entscheidung des FA aus. Ergänzend wies das FG darauf hin, dass mit Blick auf den Begriff der sachlichen Unbilligkeit eine Billigkeitsmaßnahme im Streitfall auch deshalb ausscheiden müsse, weil dies auf eine abstrakt-generelle Ausnahme der Besteuerung des Einbringungsgewinns anlässlich des im Streitfall vorliegenden Formwechsels hinausliefe und mithin ein Besteuerungsergebnis herbeiführen würde, das der Gesetzgeber abstrakt hätte treffen können. Dies sei im Billigkeitswege jedoch unzulässig.