Dipl.-Kfm. (univ.) Marcus von Goldacker, MBA (International Taxation), StB, Markus Mathy, M.Sc., StB, und Christine Schuster, M.Sc.

Reichweite der Fiktion im Optionsmodell nach § 1a KStG: Begründung sperrfristbehafteter Anteile nach § 22 UmwStG fraglich?

Nachdem der Bundestag am 21.5.2021 den Entwurf eines Gesetzes zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) beschlossen hat, wurde das KöMoG inzwischen im Bundesgesetzblatt veröffentlicht. Im KöMoG enthalten ist die mit Wirkung ab dem 1.1.2022 geltende Norm des § 1a KStG zur optionalen Körperschaftsbesteuerung von Personengesellschaften. In Anbetracht der Neuartigkeit der Norm bestehen noch erhebliche Unklarheiten bezüglich der praktischen Umsetzung. Dieser Beitrag möchte einen Anreiz zur Diskussion der Rechtsfrage bieten, ob die Ausübung der Option nach § 1a KStG zur Begründung sperrfristbehafteter Anteile nach § 22 Abs. 1 S. 1 UmwStG führt. Nach Auffassung der Autoren erscheint es vertretbar, die Rechtsfrage zu verneinen. Begründet werden kann diese Auffassung erstens damit, dass die in § 1a Abs. 2 S. 1 KStG vorgesehene Fiktion eines Formwechsels i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 UmwStG nicht auf die zivilrechtliche Ebene im Sinne des § 190 UmwG durchschlägt. Zweitens sind bereits im Ausgangspunkt die Tatbestände der Gewährung neuer Anteile (§ 20 Abs. 1 S. 1 UmwStG) und der Veräußerung (§ 22 Abs. 1 S. 1 UmwStG) nicht erfüllt. Ferner erscheint die Erfüllung der materiellen Tatbestandsvoraussetzungen nach § 20 Abs. 2 S. 2 Nr. 1–4 UmwStG im Optionsmodell teilweise problematisch. Infolgedessen erscheint die Steuerneutralität des Optionsmodells nach § 20 Abs. 2 UmwStG zumindest fraglich. Um die Steuerneutralität des Optionsmodells zu gewährleisten wird eine Begrenzung der in § 1a Abs. 2 S. 2 KStG enthaltenen Verweisung zur entsprechenden Anwendung der §§ 1–25 UmwStG diskutiert. Alternativ vertretenen die Autoren die Auffassung, dass die Norm des § 1a KStG selbst als Rechtsgrundlage für den fiktiven Formwechsel und damit die Steuerneutralität des Optionsmodells heranzuziehen ist.

I. Einleitung

Gemeinhin unterliegen Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften aus Sicht des deutschen Steuerrechts unterschiedlichen Besteuerungsregimen. Personengesellschaften werden nach dem Transparenzprinzip besteuert. Damit ist die Personengesellschaft für einkommensteuerliche Zwecke selbst nur das Gewinnermittlungssubjekt, sodass die Einkünfte auf Ebene der Gesellschafter dem jeweiligen persönlichen Steuersatz der Gesellschafter unterliegen. Demgegenüber werden Kapitalgesellschaften nach dem Trennungsprinzip besteuert. Folglich ist die Kapitalgesellschaft selbst das Steuersubjekt.