Dr. Daniel Zöller, StB, und Andreas Augenstein, RA/StB

Fortführungsgebundener Verlustvortrag: Voraussetzungen für einen Antrag nach § 8d KStG und der Begriff des “Geschäftsbetriebs” im Lichte des finalen BMF-Schreibens vom 18.3.2021

Das BMF nimmt mit Schreiben vom 18.3.2021 zum fortführungsgebundenen Verlustvortrag nach § 8d KStG ausführlich Stellung. Der vorliegende Beitrag untersucht die für die Beratungspraxis besonders relevanten Ausführungen des Schreibens zur Antragstellung sowie zum Begriff des Geschäftsbetriebs. Ein besonderes Augenmerk liegt auf der Möglichkeit einer dynamischen Auslegung dieses zentralen Tatbestandsmerkmals.

I. Einleitung

Mit dem Gesetz zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften vom 20.12.2016 hat der Gesetzgeber § 8d KStG aus der Taufe gehoben. Mit § 8d KStG soll die viel kritisierte Regelung des § 8c KStG zum Verlustuntergang bei Gesellschafterwechseln entschärft werden. § 8d KStG kann insoweit als Korrektiv zu § 8c KStG verstanden werden. Gemäß § 8c KStG gehen sämtliche nicht genutzten Verluste ersatzlos unter, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 Prozent der Gesellschaftsanteile auf einen Erwerber oder eine Erwerbergruppe (sog. schädlicher Beteiligungserwerb) übertragen werden. § 8c KStG unterstellt in diesem Fall, “dass sich die wirtschaftliche Identität der Körperschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners (oder Anteilseignerkreises) ändert”. Die in früherer Zeit erwirtschafteten Verluste der Körperschaft sollen steuerlich unberücksichtigt bleiben, soweit sie auf dieses neue wirtschaftliche Engagement entfallen. § 8c KStG stellt mithin allein auf die Beteiligungsverhältnisse der Körperschaft ab, also auf die Ebene der Gesellschafter. Eine Körperschaft als eigenständiges Steuersubjekt (§ 1 Abs. 1 KStG) ist allerdings als juristische Person, unabhängig von den an ihr bestehenden Beteiligungsverhältnissen, selbst wirtschaftlich tätig. Die wirtschaftliche Tätigkeit der Körperschaft bleibt von einem Gesellschafterwechsel unberührt. § 8c KStG, der lediglich – vermeintlich – missbräuchliche Mantelkäufe verhindern soll, hat insoweit eine überschießende Tendenz. § 8d KStG greift deshalb bei schädlichen Beteiligungserwerben i. S. d. § 8c KStG korrigierend ein und betrachtet die wirtschaftliche Tätigkeit der Körperschaft, also die Ebene der Gesellschaft. Die Norm bindet den Verlust an den verlusterwirtschaftenden Geschäftsbetrieb und macht eine Verlustnutzung von der Fortführung des konkreten Geschäftsbetriebs abhängig.