BB-Kommentar

Klarheit zu vielen Anwendungsfragen des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG

PROBLEM

Mit dem Verlustverrechnungsverbot in § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG will der Gesetzgeber verhindern, dass beim übernehmenden Rechtsträger vorhandene und auch nach der Umwandlung fortbestehende Verluste oder Verlustvorträge mit Gewinnen des übertragenden Rechtsträgers im Rückwirkungszeitraum verrechnet werden können. Auslöser für die Einfügung dieser Beschränkung waren u. a. von Banken betriebene modellhafte Gestaltungen, mit denen im Wege der Umwandlung die Besteuerung von hohen stillen Reserven durch die Verrechnung mit Verlusten anderer Gesellschaften vermieden wurde.

Die Regelung hat überschießende Tendenz, da auch alle (Normal-)Fälle ohne gestalterische Motivation erfasst werden, bei denen sich im Rückwirkungszeitraum rechnerisch ein Gewinn der übertragenden Gesellschaft ergibt und die übernehmende Gesellschaft im Jahr der Umwandlung Verluste erzielt bzw. diese über einen Verlustvortrag verfügt. Im Ergebnis führt die Regelung regelmäßig nur zu einer Verschiebung der Verlustnutzung nach hinten, da der nach § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG nicht genutzte Verlust nicht entfällt, sondern in dem der Umwandlung folgenden Veranlagungszeitraum von der übernehmenden Gesellschaft mit Gewinnen verrechnet werden kann.

ZUSAMMENFASSUNG

Dem FG Berlin-Brandenburg lag nun ein Sachverhalt zur Entscheidung vor, in dem ein Einzelunternehmer (eingetragener Kaufmann) seinen Betrieb im Wege der Ausgliederung aus dem Vermögen eines Einzelkaufmanns zur Neugründung einer GmbH nach § 152 UmwG auf eine hierdurch neu gegründete A-GmbH übertragen hat. Die Ausgliederung wurde im Juli 2017 beurkundet. Als Umwandlungsstichtag wurde der 1.1.2017 gewählt. Am 21.8.2017 wurde die A-GmbH im Handelsregister eingetragen. Nachträglich machte die A-GmbH für das Veranlagungsjahr 2017 einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 88 TEuro geltend, wodurch sich das steuerliche Ergebnis der A-GmbH auf 14 TEuro verminderte. Da der Betrieb des Einzelkaufmanns stets und regelmäßig Gewinne erwirtschaftete, schätzte das FA den im Rückwirkungszeitraum vom übertragenden Rechtsträger (d. h. dem eingetragenen Kaufmann) erzielten Gewinn auf 93 TEuro, woraus sich rechnerisch aufgrund des steuerlichen Gesamtergebnisses von 14 TEuro negative Einkünfte der A-GmbH in Höhe von 79 TEuro ableiten ließen. Auf diese negativen Einkünfte wandte das FA die Regelung des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG an und kam so zu einem zu versteuernden Einkommen der A-GmbH im Veranlagungszeitraum 2017 von 93 TEuro.