BB-Kommentar

Schaffung ergänzender Rechtssicherheit

Problem

Aus schwebenden Geschäften resultierende Ansprüche und Verbindlichkeiten sind handelsrechtlich nicht bilanzierungsfähig. Es handelt sich hierbei um einen nicht ausdrücklich kodifizierten Bilanzierungsgrundsatz, der sich aus den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) in Gestalt des Vorsichtsprinzips und des Realisationsprinzips herleiten lässt. Dem liegt folgende Überlegung zugrunde: Während des Schwebezustands besteht eine widerlegbare Vermutung, dass sich die zwischen den Parteien bestehenden wechselseitigen Rechte und Pflichten wertmäßig ausgleichen werden und eine Ergebnisrealisierung daher im Schwebezeitraum vermieden werden soll. Erwünschter bilanzieller Nebeneffekt des Ansatzverbots ist hierbei eine Bilanzverkürzung. Aufgrund des materiellen Maßgeblichkeitsprinzips nach § 5 Abs. 1 S. 1 EStG gilt dieser Grundsatz auch für die steuerliche Gewinnermittlung.

Eingeschränkt wird er jedoch von § 249 Abs. 1 S. 1 HGB, der bestimmt, dass Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden sind. Grundlage hierfür ist die nach dem Imparitätsprinzips zulässige einseitige bilanzielle Abbildung von unrealisierten, aber bereits absehbaren Risiken, die sich in künftigen Rechnungslegungsperioden realisieren werden. § 5 Abs. 4a S. 1 EStG als steuerlicher Bewertungsvorbehalt bestimmt in diesem Kontext jedoch, dass Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nicht gebildet werden dürfen.

Ausgangspunkt und Voraussetzung für diese Bilanzierungsverbote in der Handels- und Steuerbilanz ist mithin das Vorliegen eines schwebenden Geschäfts, das nach genereller Definition als auf Leistungsaustausch gerichtetes (zwei- oder mehrseitiges) Rechtsverhältnis qualifiziert wird, bei dem der Verpflichtete seiner Leistungspflicht noch nicht nachgekommen ist.