BB-Kommentar

Bemessungsgrundlage für die Verlängerung des Erbbaurechts streitig

Problem

Die Beteiligten streiten um die Höhe der Bemessungsgrundlage für die Verlängerung eines Erbbaurechts. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Berechtigte eines mit notariellem Erbbaurechtsvertrag vom 12.1.1989 begründeten Teilerbbaurechts an einem Grundstück. Das Teilerbbaurecht ist verbunden mit Sondereigentum an dem auf dem Grundstück errichteten Hotel und beinhaltet für die Klägerin das Recht, das Hotelgebäude zu halten und an einen Hotelbetreiber zu vermieten und durch diesen betreiben zu lassen oder es selbst zu betreiben. Gemäß § 2 Ziffer 1 des Vertrages wurde das Teilerbbaurecht für die Dauer bis zum 31.12.2070 bestellt. Der jährliche Erbbauzins betrug 302 928,36 DM zuzüglich Umsatzsteuer. Da die Klägerin plante, Teile des Hotels unter einem neuen Markennamen zu betreiben und hierfür umfangreiche Umbau- und Renovierungsarbeiten vornehmen zu lassen, wurde der Erbbaurechtsvertrag mit notarieller Urkunde vom 13.8.2018 dahin geändert, dass die Laufzeit des Erbbaurechts um weitere 44 Jahre bis zum 31.12.2114 verlängert und anstelle des bisherigen Erbbauzinses sowie der separaten Umsatzabgabe ein neuer einheitlicher Erbbauzins in Höhe von 3 369 563,09 Euro jährlich vereinbart wurde. Darüber hinaus sollte die Grundstückseigentümerin als Gegenleistung für die Löschung einer für sie eingetragenen Grundschuld sowie für die Erleichterung der Finanzierung durch Änderung der Belastungsgrenze des Teilerbbaurechts ein einmalig zu zahlendes Entgelt in Höhe von 10,4 Mio. Euro erhalten. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (hier: FA) setzte aufgrund der Verlängerung des Erbbaurechts mit Bescheid vom 19.9.2018 Grunderwerbsteuer in Höhe von 4 864 524 Euro gegen die Klägerin fest. Der dagegen erhobene Einspruch führte zu einer Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf 4 042 758 Euro und blieb im Übrigen ohne Erfolg. In der Einspruchsentscheidung vom 21.12.2018 ging das FA von einer grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage von 67 379 310 Euro aus, die sich aus dem Einmalbetrag von 10,4 Mio. Euro und dem kapitalisierten Erbbauzins für den Verlängerungszeitraum in Höhe von 56 979 310 Euro zusammensetzte. Den kapitalisierten Erbbauzins ermittelte das FA durch Anwendung des sich aufgrund der Laufzeitverlängerung von 44 Jahren ergebenden Vervielfältigers von 16,910 auf den jährlichen Erbbauzins von 3 369 563 Euro. Die hiergegen erhobene Klage war teilweise erfolgreich. Das FG gab der Klage statt, soweit die Klägerin sich gegen die Einbeziehung der Einmalzahlung von 10,4 Mio. Euro in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage wandte. Soweit die Klägerin die zusätzliche Abzinsung des Erbbauzinses auf den Zeitpunkt der Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechts begehrte, wies das FG die Klage ab. Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 19.9.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.12.2018 dahingehend zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer auf 208 544 Euro herabgesetzt wird.

Zusammenfassung

Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen. Zu Recht hat das FG entschieden, dass der notariell beurkundete Vertrag vom 13.8.2018 über die Verlängerung des Teilerbbaurechts der Grunderwerbsteuer unterliegt. Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) unterliegen der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet, soweit es sich auf inländische Grundstücke bezieht. Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass ein Rechtsgeschäft, das einen Anspruch auf Verlängerung eines Erbbaurechts begründet, ebenfalls nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt. § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG stellt die Erbbaurechte ausdrücklich den Grundstücken gleich. Die Vereinbarung der Verlängerung eines Erbbaurechts unterliegt als Rechtsgeschäft im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG daher ebenso wie die Vereinbarung über die (erstmalige) Bestellung der Grunderwerbsteuer. Das verlängerte Recht ist im Umfang der Verlängerung eine neue grundstücksgleiche Belastung des Grundstücks. Die das Erbbaurecht charakterisierende eigentumsähnliche Form der Herrschaft an der Grundstücksfläche wird für einen weiteren Zeitraum übertragen und damit für diesen Zeitraum (erstmals) begründet. Das FG ist ferner zutreffend davon ausgegangen, dass sich die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage im Sinne des § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Kapitalwert der für den Verlängerungszeitraum zu zahlenden Erbbauzinsen bestimmt. Die Grunderwerbsteuer bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Ist Gegenstand des Erwerbsvorgangs ein Erbbaurecht im Sinne des § 1 Abs. 1 des Erbbaurechtsgesetzes (ErbbauRG), dem eine Erbbauzinsverpflichtung im Sinne des § 9 Abs. 1 ErbbauRG gegenübersteht, so ist Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer gemäß § 13 Abs. 1 S. 1 BewG die auf die vereinbarte Laufzeit des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzinsverpflichtung. Bei dem Anspruch des Erbbauverpflichteten auf Zahlung des Erbbauzinses handelt es sich um ein auf bestimmte Zeit beschränktes Recht auf wiederkehrende Leistungen im Sinne des § 13 Abs. 1 S. 1 BewG, das mit seinem Kapitalwert anzusetzen ist. Entsprechendes gilt, wenn Gegenstand des Erwerbsvorgangs ein verlängertes Erbbaurecht ist. In diesem Falle ist der auf die Laufzeit der Verlängerung des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzins als Wert der Gegenleistung der Bemessung der Grunderwerbsteuer zugrunde zu legen. Ausgehend hiervon hat das FG die Bemessungsgrundlage für die Verlängerung des Erbbaurechts der Höhe nach zutreffend ermittelt. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist der kapitalisierte Erbbauzins nicht nach § 12 Abs. 3 S. 1 BewG auf den Zeitpunkt des Abschlusses der Verlängerungsvereinbarung vom 13.8.2018 abzuzinsen. Da das Erbbaurecht gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG einem Grundstück gleichsteht, kann hinsichtlich der vereinbarten Gegenleistung für die (erstmalige) Bestellung oder Verlängerung eines Erbbaurechts nichts anderes gelten als hinsichtlich der Gegenleistung für die Übereignung eines Grundstücks. Dabei ist bei Abschluss einer Verlängerungsvereinbarung zu berücksichtigen, dass für diejenige Zeit, auf die sich die Verlängerung des Erbbaurechts bezieht, auch bürgerlich-rechtlich die Abspaltung des Erbbaurechts von dem Eigentum nicht anders stattfindet als dies bei einer Neubestellung des Erbbaurechts der Fall gewesen wäre, denn ohne die Verlängerung endet das Erbbaurecht gemäß § 12 Abs. 3 ErbbauRG ohne Zutun der Beteiligten. Demzufolge ist nicht auf den Zeitpunkt der Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechts, sondern den Beginn des Verlängerungszeitraums abzustellen, wenn es darum geht, ob Leistungspflichten hinausgeschoben werden.

Praxisfolgen

Der BFH tätigt vornehmlich zwei relevante Aussagen. Zum einen stellt er (nochmals) klar, dass die Verlängerung des Teilerbbaurechts der Grunderwerbsteuer unterliegt. Zum anderen urteilt der BFH dahingehend, dass für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage maßgebend der Beginn des Verlängerungszeitraumes und nicht der Zeitpunkt der Vereinbarung über die Verlängerung des Erbbaurechtes ist. Infolgedessen ist der auf die Laufzeit der Verlängerung des Erbbaurechts kapitalisierte Erbbauzins als Wert der Gegenleistung der Bemessung der Grunderwerbsteuer zugrunde zu legen. Durch jene Aussage schafft der BFH weitergehende Klarheit zur zu berechnenden Grunderwerbbelastung bei vergleichbaren Sachverhaltskonstellationen.